03. Los principios constitucionales del Derecho Financiero (L5)

El valor normativo de los principios constitucionales

Los principios constitucionales son elementos básicos del ordenamiento financiero y ejes sobre los que se asientan los distintos institutos financieros, tributo, ingresos crediticios, patrimoniales, Presupuesto. El valor normativo y vinculante de tales principios y su aplicabilidad por los Tribunales de Justicia y por el TC constituyen las dos grandes innovaciones introducidas en esta materia por la vigente Constitución.

De acuerdo con ello debemos subrayar:

a) La Constitución tiene valor normativo inmediato y directo.

De acuerdo con su art. 9 “los ciudadanos y los poderes públicos están sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico”. El texto constitucional es y forma parte de ese ordenamiento jurídico. Como reitera la LOPJ, “es la norma suprema del ordenamiento jurídico y vincula a todos los jueces y tribunales”.

El valor normativo de la Constitución se concreta no sólo en su aplicabilidad directa, sino también en su propia eficacia derogatoria.

Ese valor normativo que tiene la Constitución alcanza de lleno los principios específicos del ordenamiento financiero, recogidos en su art. 31 que dice: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad, y progresividad, que en ningún caso tendrá alcance confiscatorio...” Cualquier violación del referido precepto podrá motivar la interposición de un recurso o cuestión de inconstitucionalidad ante el TC contra las leyes o disposiciones normativas con fuerza de ley.

b) La importancia decisiva de las sentencias del Tribunal Constitucional en el complejo de las fuentes del Derecho. Su relación con el poder legislativo.

El Tribunal Constitucional, como interprete de la Constitución, es independiente de los demás órganos constitucionales y solo esta sometido a la Constitución y a su propia Ley Orgánica.

El TC ostenta el monopolio para la declaración de inconstitucionalidad de las disposiciones con valor formal de Ley a través de una doble vía:

  • Recurso directo de inconstitucionalidad

  • Resolución de las cuestiones de inconstitucionalidad

    • Sus pronunciamientos deberán ser tenidos en cuenta no sólo por todos los jueces sino también por el propio órgano legislativo en el momento de elaborar y aprobar las leyes; sus pronunciamientos constituyen una interpretación auténtica.

c) La eficacia jurídica de los principios constitucionales no queda limitada a su apreciación por el Tribunal Constitucional.

El monopolio jurisprudencial del TC sólo alcanza a la declaración de inconstitucionalidad de las Leyes, monopolio de rechazo, no a cualquier aplicación de la CE. La CE obliga a los jueces ordinarios a plantear ante el TC la posible inconstitucionalidad de una norma con rango de ley aplicable al caso que están juzgando y de cuya validez dependa el fallo, o lo que es lo mismo prohíbe a dichos Tribunales formular una declaración de inconstitucionalidad de una norma con rango de ley.

Los jueces ordinarios, cuando entiendan que concurren tales circunstancias, deben declarar la inconstitucionalidad de normas con rango inferior a ley, incluidos los Decretos Legislativos, siempre que no estén amparados por la ley delegante, en tal caso será el TC quien la declare.

También los Tribunales de justicia ordinarios están facultados para emitir un juicio de constitucionalidad positiva, cuando la Ley que deba aplicarse al caso haya sido tachada de inconstitucional y el Tribunal entienda que por el contrario se ajustan perfectamente a la norma suprema. Esta declaración o elevación al TC no la puede realizar los Tribunales Económicos-administratios, ya que están insertos en el propio M. Economía y Hacienda.

Reflejado el valor esencial que tienen los principios constitucionales en el ordenamiento financiero, conviene analizar cada uno de ellos, distinguiendo entre “principios materiales”, que alertan sobre el contenido sustantivo que debe tener una determinada materia, y “principios formales” que se limitan a establecer los cauces formales que debe seguir la regulación de la materia en cuestión.

De entre los principios materiales hay que resaltar: el principio de generalidad, igualdad, progresividad, no confiscatoriedad, capacidad económica, y eficiencia económica en la programación y ejecución del gasto público.

El principio formal por excelencia es el principio de reserva de ley.

El principio de generalidad

Dispone el art. 31 de la Constitución que “todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario...”. En el mismo sentido, el art. 3 de la LGT previene que “la ordenación de los tributos ha de basarse en la capacidad económica de las personas llamadas a satisfacerlos y en los principios de Justicia, generalidad, Igualdad, Progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad.

La reiterada insistencia del ordenamiento en que todos sean llamados a contribuir al levantamiento de las cargas públicas debe interpretarse en términos actuales, de forma muy distinta al tiempo en que se acuñó por primera vez, el principio de generalidad en la distribución de las cargas públicas. En sus comienzos eran los vencidos en las guerras quienes pagaban los tributos, a partir del constitucionalismo se implantó el principio de generalidad, se combatía la arbitrariedad y se evitaban dispensas arbitrarias del pago de tributos.

Con el término “todos”, el constituyente se refiere a los ciudadanos españoles y a los extranjeros, así como a las personas jurídicas españolas y extranjeras. Impide la sujeción tributaria intuitu personae, lo que no significa que sea inadmisible la imposición tributaria a un determinado sector económico o a grupos compuestos de personas en idéntica situación.

En una sociedad en la que el principio de igualdad de los ciudadanos ante la Ley constituye una conquista irrenunciable, cuando se postula la generalidad en el ámbito tributario no se está luchando contra la subsistencia de privilegios, sino que se está postulando una aplicación correcta del ordenamiento tributario, de forma que no sólo no existan privilegios amparados por ley, sino que tampoco puedan producirse situaciones privilegiadas al aplicar la ley.

El principio de generalidad constituye un requerimiento directamente dirigido al legislador para que tipifique como hecho imponible todo acto, hecho o negocio jurídico que sea indicativo de capacidad económica, pugnando así contra la concesión de exenciones fiscales que carezcan de razón de ser. Desde este punto de vista, dos son los significados que hoy cabe atribuir a dicho principio.

  • Debe informar, con carácter general, el ordenamiento tributario, vedando la concesión de exenciones y bonificaciones tributarias que puedan reputarse como discriminatorias. La concesión de beneficios tributarios puede ser materialmente legítima cuando, a pesar de favorecer a personas dotadas de capacidad económica suficiente para soportar cargas tributarias, el legislador dispensa del pago con el fin de satisfacer determinados fines dotados de cobertura constitucional.

    • En este punto desempeñan un papel muy importante los principios rectores de la política social y económica. Dichos principios pueden legitimar la concesión de beneficios tributarios, aun cuando desde el punto de vista de la capacidad económica de los beneficios, no esté materialmente justificada su concesión.

    • La concesión de beneficios fiscales, de los que disfrutan solamente una parte de los que resultan sujetos al tributo de que se trate, pude estar materialmente justificada y ser constitucional, siempre que la misma sea un expediente para la consecución de objetivos que gozan de respaldo constitucional. No podrá hablarse de privilegios contrarios al principio constitucional de generalidad en el levantamiento de cargas públicas.

    • La finalidad extrafiscal y la utilización del tributo como instrumento de política económica fue plenamente reconocida por el TC.

  • Respecto de la estructura territorial que ha acuñado nuestra Constitución, será contrario al principio de generalidad cualquier configuración normativa que arbitrariamente dispense un tratamiento de favor a cualquiera de las Comunidades Autónomas.

El principio de igualdad

Dispone el art. 14 de la Constitución que “los españoles son iguales ante la Ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión, opinión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social”. Se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento constitucional.

La igualdad exige que situaciones económicamente iguales sean tratadas de la misma manera, atendiendo a que la capacidad económica que se pone de relieve es la misma. Según el TC el principio de igualdad no veda cualquier desigualdad, sino sólo aquella desigualdad que no sea razonable y carezca de fundamentación.

Además el derecho a la igualdad incluye no sólo la igualdad ante la ley, sino también la igualdad en la aplicación de la ley -un mismo órgano no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones en casos sustancialmente iguales-.

Contenido y ámbito de aplicación del principio de igualdad

El Tribunal Constitucional ha sintetizado los criterios que mantiene en relación al principio de igualdad ante la Ley:

  • El principio de igualdad en el ámbito tributario se traduce en el respeto al principio de capacidad económica, de forma que situaciones económicamente iguales deben ser tratadas de la misma manera;

  • El principio de igualdad no veda cualquier desigualdad, sino sólo aquella que pueda reputarse como discriminatoria, por carecer de justificación;

  • El principio de igualdad no sólo exige la igualdad ante la ley, sino también la igualdad en la aplicación de la ley;

  • El principio de igualdad debe interpretarse en conexión con las exigencias derivadas de otros principios constitucionales;

  • La igualdad en el marco del sistema tributario debe complementarse con la igualdad en el ordenamiento del gasto público, lo que se traduce en la necesidad de asignar equitativamente los recursos públicos.

El TC ha puesto de relieve reiteradamente que el principio de igualdad incluye no sólo la igualdad ante la ley, sino la igualdad en la aplicación de la ley. Un mismo órgano, administrativo o judicial, no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones en casos sustancialmente iguales y cuando considere que debe apartarse de sus precedente, deberá ofrecer una fundamentación razonable para ello.

Su relación con el principio de capacidad económica y con el resto de principios constitucionales tributarios

El principio de igualdad debe aplicarse teniendo en cuenta la existencia de otros principios, y especialmente las exigencias del principio de progresividad. Más allá de la igualdad formal, ha de atenderse también a su contenido o exigencia de igualdad real, expresada en el art. 9.2 CE, por el que se amparan discriminaciones operadas por las normas tendentes a corregir situaciones de desigualdad real que no son justificables.

Por otro lado, debe tenerse en cuenta que el principio de igualdad, no se predica sólo del sistema tributario, sino también de los gastos públicos, insertándose como exigencia ineludible del ordenamiento financiero en su conjunto.

El principio de igualdad en el gasto público

La anterior concepción necesita ser complementada con una visión más amplia. No se precisa sólo del sistema tributario, sino también de los gastos públicos, la CE art. 31 dispone que el gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos. De esta manera la exigencia de igualdad no queda confinada en el ámbito del ordenamiento tributario, sino se inserta en el ordenamiento financiero en su conjunto.

Es necesario proceder a una valoración conjunta del sistema de ingresos y gastos públicos para emitir un juicio acerca de la igualdad como valor presente en el ordenamiento financiero.

La dimensión territorial del principio de igualdad

Según el TC el principio de igualdad no puede entenderse de forma rígida y monolítica que conduzca a calificar de inconstitucional la desigualdad que pueda derivarse del ejercicio legítimo, por parte de las CCAA, de sus competencias en materia tributarias y financieras.

Conclusión que también puede llegarse en el ejercicio de la potestad tributaria por parte de los municipios, ejercida en el ámbito de sus competencias para dar efectividad a los principios de autonomía local y suficiencia financiera.

El principio de progresividad y la no confiscación

El art. 31 de la Constitución exige que la contribución de los ciudadanos al sostenimiento de los gastos públicos se realice a través de un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio. A su vez, el art. 40.1 del citado texto, dispone que “los poderes públicos promoverán las condiciones favorables para el progreso social y económico y para una distribución de la renta regional y personal más equitativa, en el marco de una política de estabilidad económica”.

La progresividad del sistema tributario es una manera de ser del sistema, que se articula técnicamente de forma que pueda responder a la consecución de unos fines que no son estrictamente recaudatorios, como puede ser la distribución de la renta o cualquier otro previsto. Por imperativo constitucional, tiene un límite infranqueable en la no confiscatoriedad.

Supone un límite extremo que dimana del reconocimiento del derecho de propiedad. Su finalidad es impedir una posible conducta patológica de las prestaciones patrimoniales coactivas, una radical aplicación de la progresividad que atentara contra la capacidad económica que la sustenta.

La imposición puede llegar a tener alcance confiscatorio cuando, a raíz de la aplicación de los diferentes tributos vigentes, se llegue a privar al sujeto pasivo de sus rentas y propiedades. Resulta lógico afirmar que el límite máximo de la imposición resulta cifrado constitucionalmente en la prohibición de su alcance confiscatorio.

El principio de no confiscación supone un límite extremo que dimana del reconocimiento del derecho de propiedad, cuya finalidad es impedir una posible conducta patológica de las prestaciones patrimoniales coactivas o una radical aplicación de la progresividad que atentara contra la capacidad económica que la sustenta.

El principio de capacidad económica

El art. 31 de la Constitución dispone que “todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica...”. En el ámbito de la legislación ordinaria, también el art. 3 de la LGT dispone que “la ordenación de los tributos ha de basarse en la capacidad económica de las personas llamadas a satisfacerlos...”.

La exigencia de capacidad económica aparece referida y concebida como una exigencia predicable de todo el ordenamiento tributario. En la configuración de las singulares figuras tributarias que integran ese ordenamiento la capacidad económica también estará presente, aunque de manera distinta; en unos casos de manera positiva (gravando), y en otros negativa (excluyendo).

El principio de capacidad económica debe combinarse también con los principios de justicia en el gasto público. El Tribunal Constitucional ha reiterado la conexión entre el deber de contribuir y los principios de justicia en la distribución del gasto público.

Por último, señalar que el principio de capacidad económica no se limita al ámbito del ordenamiento de la Administración Central, sino que se proyecta con el mismo alcance y contenido sobre todos y cada uno de los ordenamientos propios de las entidades públicas territoriales.

El TC ha señalado que es constitucionalmente admisible que el Estado y las CCAA establezcan impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económica o de pago, respondan principalmente a criterios económicos o sociales orientados al cumplimientos de fines o a la satisfacción de intereses públicos que la CE preconiza o garantiza. Basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquel principio constitucional queda a salvo.

Lo que en ningún caso resulta admisible es la inexistencia de capacidad económica en un tributo, es decir, que se graven rentas o riquezas aparentes o inexistentes.

Otro paradigma que precisa mejor la labor del legislador en la tarea de configurar los hechos imponibles viene dado por la denominada exención del mínimo vital, entendiéndose por tal la existencia de una cantidad que no puede ser objeto de gravamen, toda vez que la misma se encuentra afectada a la satisfacción de las mínimas necesidades vitales de su titular. Ahí se establecería la diferencia entre existencia de capacidad económica, pero no de capacidad contributiva.

La doctrina del TC ha puesto de relieve la visión amplia del principio de capacidad económica confirmando la necesidad de aplicar criterios de justicia tanto en materia de ingresos como de gastos.

Parece claro, que la exigencia de capacidad económica aparece referida y concebida como predicable de todo el sistema tributario.

El principio de normalidad de Giardina: El legislador, cuando configura una determinada situación como hecho imponible, está atendiendo a un supuesto que, normalmente, es indicativo de capacidad económica. Lo cual no quiere decir que en todos los casos dicho supuesto sea realmente indicativo de tal capacidad. Atendida la nota de generalidad predicable de la ley, el legislador no puede formular una casuística que atienda a los supuestos en que un mismo hecho es o no es indicativo de esa capacidad.

Los criterios de eficiencia y economía en la programación y ejecución del gasto público

Dispone el art. 31.2 de la Constitución que “el gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos, y su programación y ejecución responderán a los criterios de eficiencia y economía”.

Dos son, pues, los postulados constitucionales:

  • El principio de equidad en la asignación de los recursos públicos, que introduce un juicio de valor en la bondad o no de los fines a cuya consecución se van a destinar los ingresos públicos; no se trata de gestionar con agilidad, sino de proceder a una delimitación equitativa de los fines que van a satisfacerse. La propia Constitución exige a los poderes públicos que garanticen y defiendan ciertos valores (principios rectores de la política social y económica), a los que otorga cierta primacía sobre otras finalidades

  • El criterio de eficiencia y economía en su programación y ejecución, de carácter técnico, que recuerda la necesidad de aplicar procedimientos eficaces en la gestión del gasto y conseguir una óptima asignación de los recursos, lo que supone la incorporación al aparato administrativo de técnicas de gestión operativa propias en muchos casos del sector privado, sin que ello vaya en detrimento de las necesarias cautelas puestas por el ordenamiento al actuar administrativo. La STC 20/1985, de 14 de febrero, declara tajantemente que “la máxima eficacia debe ceder ante la igualdad”.

El principio de reserva de ley. Su especial relevancia en materia tributaria

La ley como fuente de Derecho siempre ha tenido una importancia decisiva en la configuración de las instituciones financieras. Esta fortaleza de la ley se manifiesta en todos los institutos del ordenamiento financiero: Tributo, Deuda Pública, Patrimonio y Monopolios. La primacía de la ley adquiere especial relieve en el ámbito tributario, por ser éste el ordenamiento más directamente relacionado con el derecho de propiedad de los ciudadanos.

Pero no puede limitarse al ámbito tributario, sino que se proyecta sobre todas las instituciones financieras básicas.

Tiene su importancia por razones claras:

  1. Su conexión con otros principios constitucionales: El principio de jerarquía normativa y de seguridad jurídica

  2. Porque en una época en que dominan las preocupaciones reformadoras y en que la HP aparece más cargada que antaño de significación económico-social, la ley puede prestar un servicio inestimable, no sólo a la seguridad, sino también a la utilidad y a la justicia.

En materia tributaria, el principio de reserva de ley en el establecimiento de tributos aparece en el art. 31.3. y 133.1 y 2 CE, extendiéndose al establecimiento de beneficios fiscales que afecten a los tributos del Estado en el 133.3.

En materia de Deuda Pública, el art. 135,1 dispone que el Gobierno habrá de estar autorizado por ley a emitir Deuda Pública o contraer créditos.

En materia de Patrimonio del Estado, en el 132.3 y 128.2, dispone que Mediante ley se podrá reservar al sector público recursos o servicios esenciales, especialmente en caso de monopolio.

En materia presupuestaria con rotundidad, tiene que ser por ley, no sólo es competencia de las Cortes generales o Asambleas regionales la aprobación del presupuesto, sino que la CE dispone que las Administraciones públicas sólo podrán contraer obligaciones financieras y realizar gastos de acuerdo con las leyes.

La aprobación del Presupuesto, como competencia típica, irrenunciable e indelegable de las Cámaras, aparece singularizada especialmente dentro de los cometidos asignados a las Cortes Generales.

Pese al papel estelar de la ley en el ámbito jurídico financiero, su protagonismo es decisivo en el ámbito tributario. CE, sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley.

El 133 establece que:

  1. La potestad originaria para establecer los tributos corresponden exclusivamente al Estado mediante ley.

  2. La CCAA y las Corporaciones Locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la CE y las leyes.

  3. Todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado deberá establecerse en virtud de ley.

También en la legislación ordinaria se establece que los tributos serán establecidos por ley. Ley general Tributaria, Ley General Presupuestaria, Ley de Tasas y Precios Públicos, etc.

Con el estado constitucional, el principio de reserva de ley cumple básicamente una doble finalidad:

  • Garantiza el respeto al denominado principio de autoimposición, de forma que los ciudadanos no pagan más tributos que aquellos a los que sus legítimos representantes han aprobado.

  • Garantiza el derecho de propiedad.

El principio de reserva legislativa, de carácter formal, puede servir de vehículo a diversas exigencias de índole sustancial, asegurando un tratamiento uniforme a los diversos grupos de ciudadanos.

Los caracteres estructurales del principio de reserva de ley:

  1. La reserva de ley es un instituto de carácter constitucional, que constituye el eje de las relaciones entre el ejecutivo y el legislativo en lo referente a la producción de normas. No tiene sentido una reserva de ley establecida en ley ordinaria. Presupone la separación de poderes y excluye que la regulación de ciertas materias se realice por cauces distintos a la ley.

  2. Constituye un límite no sólo para el poder ejecutivo, sino también para el propio poder legislativo, que no puede abdicar de unas funciones que no constituyen ejercicio discrecional, sino que le han sido atribuidas con el fin de que se ejerzan obligatoriamente.

  3. La operatividad del principio pende tanto de la efectiva separación de poderes como de la exigencia de una instancia jurisdiccional capaz de juzgar acerca de la adecuación del legislativo al mandato constitucional ínsito en el principio de reserva de ley. Función que cumple el TC.

Respecto del alcance del principio de reserva de ley, podemos decir que:
  • De acuerdo con el Tribunal Constitucional, y aunque nuestra Constitución haya acogido un concepto de reserva de ley relativa -no toda la materia tributaria debe ser regulada por ley, sino sólo el establecimiento de los tributos y de beneficios fiscales que afecten a tributos del Estado-, los arts. 31 y 33 del citado texto exigen que el establecimiento de tributos se haga precisamente con arreglo a Ley, “lo que implica la necesidad de que sea el propio Parlamento el que determine los elementos esenciales del tributo

  • La exigencia antedicha se predica tanto cuando la reserva de ley se refiere a tributos estatales como cuando la misma va referida a tributos propios de las CC AA.

Hay que lamentar que la cE no haya sido más explícita. Bastaba que hubiera enriquecido su expresión aludiendo a la necesidad de que la Ley regule el establecimiento y régimen jurídico de los tributos o que la Ley regule el establecimiento y su exigencias, etc.

Establecimiento de un tributo supone cuando menos definir sus elementos esenciales.

La Ley General Tributaria, bajo el epígrafe de Reserva de Ley tributaria, haya precisado que:

  • La delimitación del hecho imponible, del devengo, de la base imponible y liquidable, la fijación del tipo de gravamen y de los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria, así como el establecimiento de presunciones que no admitan prueba en contrario.

  • Los supuestos que dan lugar al establecimiento de las obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta y el importe máximo.

  • La determinación de los obligados tributarios

  • El establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, etc.

  • El establecimiento y modificación de los recargos y de la obligación de abonar intereses de demora

  • El establecimiento y modificación de los plazos de prescripción y caducidad.

  • El establecimiento y modificación de las infracciones y sanciones tributarias

  • La obligación de presentar declaraciones y autoliquidaciones.

  • Las consecuencias del incumplimiento de las obligaciones tributarias respecto de la eficacia de los actos o negocios jurídicos.

  • Las obligaciones entre particulares resultantes de los tributos

  • La condonación de deudas y sanciones tributarias y la concesión de moratorias y quitas.

  • La determinación de los actos susceptibles de reclamación en vía económica-adtiva.

  • Los supuestos en que proceda el establecimiento de las intervenciones tributarias de carácter permanente.

Tanto el TC como el TS han declarado el carácter relativo de la reserva y la necesidad de ley para regular los elementos esenciales del tributo.

El principio de reserva de ley no puede aplicarse con carácter retroactivo.

En conclusión:

  • De acuerdo con el TC y aunque nuestra CE haya acogido un concepto de reserva de ley relativa, los art. 31 y 33 CE exigen que el establecimiento de tributos se haga precisamente con arreglo a ley, lo que implica la necesidad de que sea el propio Parlamento el que determine los elementos esenciales del tributo. En definitiva, la reserva de ley no se da por satisfecha cuando el legislador no define los elementos esenciales del tributo.

  • La exigencia antedicha se predica tanto cuando la reserva de ley se refiere a tributos estatales como cuando la misma va referida a tributos propios de la CCAA. Es una exigencia constitucional impuesta tanto a las Cortes generales como a los Parlamentos regionales y de la que ni aquéllas ni éstos pueden prescindir cuando establecen un tributo.