04. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (II)

Contenidos

  1. 1 Base liquidable
    1. 1.1 Base liquidable general
      1. 1.1.1 Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social
      2. 1.1.2 Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad
      3. 1.1.3 Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad
      4. 1.1.4 Reducciones por aportaciones a la Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales
      5. 1.1.5 Reducción por pensiones compensatorias
      6. 1.1.6 Reducción por aportaciones a partidos políticos
    2. 1.2 Base liquidable del ahorro
    3. 1.3 Los mínimos exentos como parte de la base liquidable
  2. 2 La cuantificación de la deuda tributaria
    1. 2.1 La cuota íntegra estatal
      1. 2.1.1 Liquidación de la base liquidable general
      2. 2.1.2 Liquidación de la base liquidable del ahorro
      3. 2.1.3 Liquidación de la base liquidable general y del ahorro de contribuyentes que no residen en España
    2. 2.2 La cuota líquida estatal. Deducciones de la cuota
      1. 2.2.1 Deducción por inversión en vivienda habitual
      2. 2.2.2 Deducción por actividades económicas
      3. 2.2.3 Deducciones por donativos
      4. 2.2.4 Deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla
      5. 2.2.5 Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial
      6. 2.2.6 Cuenta ahorro-empresa
      7. 2.2.7 Deducción por alquiler de la vivienda habitual
      8. 2.2.8 Deducción por obras de mejora en la vivienda habitual
      9. 2.2.9 Límite conjunto de las deducciones y pérdida del derecho a deducir
    3. 2.3 Gravamen autonómico
      1. 2.3.1 Criterios de sujeción
      2. 2.3.2 La cuota íntegra autonómica
      3. 2.3.3 Deducciones de la cuota íntegra autonómica
      4. 2.3.4 Cuota líquida autonómica
      5. 2.3.5 Pérdida del derecho a practicar deducciones
    4. 2.4 La cuota diferencial. Deducciones de la cuota líquida
  3. 3 La tributación familiar
  4. 4 Regímenes especiales
    1. 4.1 Imputación de rentas inmobiliarias
    2. 4.2 Régimen de atribución de rentas
      1. 4.2.1 Entidades en régimen de atribución
      2. 4.2.2 Determinación de la renta atribuible y de los pagos a cuenta
      3. 4.2.3 Atribución de la renta
      4. 4.2.4 Obligaciones de información
    3. 4.3 Transparencia fiscal internacional
      1. 4.3.1 Concepto y régimen jurídico
      2. 4.3.2 Ámbito subjetivo de aplicación
      3. 4.3.3 Efectos jurídicos derivados de su aplicación
    4. 4.4 Derechos de imagen
    5. 4.5 Régimen especial de trabajadores desplazados
      1. 4.5.1 Ámbito de aplicación
      2. 4.5.2 Contenido del régimen especial
      3. 4.5.3 Ejercicio de la opción, duración, renuncia y exclusión del régimen especial
    6. 4.6 Instituciones de inversión colectiva
      1. 4.6.1 Tributación de los socios y partícipes en Instituciones de Inversión Colectiva
      2. 4.6.2 Imputación de rentas derivadas de Instituciones de Inversión Colectiva domiciliadas en paraísos fiscales
  5. 5 Gestión del impuesto
    1. 5.1 La declaración
    2. 5.2 Autoliquidación y pago. Borrador. Compensación entre cónyuges
    3. 5.3 La liquidación provisional
    4. 5.4 Deberes formales
      1. 5.4.1 En general
      2. 5.4.2 Régimen de estimación directa normal
      3. 5.4.3 Régimen de estimación directa simplificada
      4. 5.4.4 Régimen de estimación objetiva
  6. 6 Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados
    1. 6.1 Introducción
    2. 6.2 Retenciones
      1. 6.2.1 Rentas sujetas a retención
      2. 6.2.2 Sujetos obligados a retener
      3. 6.2.3 Retenciones sobre los rendimientos del trabajo
      4. 6.2.4 Retenciones sobre los rendimientos del capital mobiliario
      5. 6.2.5 Retenciones sobre los rendimientos de actividades económicas
      6. 6.2.6 Retenciones sobre las ganancias patrimoniales
      7. 6.2.7 Otros supuestos
      8. 6.2.8 Ingresos a cuenta
    3. 6.3 Pagos fraccionados
Base liquidable

La base liquidable es la resultante de practicar en la base imponible las reducciones legales. Como en el IRPF se regulan dos bases imponibles diferentes, también tendremos dos bases liquidables.

Base liquidable general

Es el resultado de practicar a la BI general, sólo y por este orden, las siguientes reducciones:

  1. Por atención a situaciones de dependencia y envejecimiento;

  2. Por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos;

  3. Cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos.

Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social

La Ley regula estas reducciones en su art 51 y los límites que deben respetar en el art 52.

Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad

En todos los casos, se habrá de designar beneficiario al minusválido, de forma única e irrevocable para cualquier contingencia -art 53-.

Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad

El art 54 establece un régimen beneficioso para los familiares de sujetos con discapacidad, con el fin de incentivar la realización de aportaciones.

Reducciones por aportaciones a la Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales

Los deportistas de alto nivel podrán realizar aportaciones a prima fija con los siguientes requisitos:

  • La condición de mutualista y asegurado recaerá, en todo caso, en el deportista profesional o de alto nivel.

  • Las aportaciones anuales no podrán rebasar la cantidad máxima que se establezca para los sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad.

  • Las contingencias que pueden ser objeto de cobertura son las previstas para los planes de pensiones.

  • Los derechos consolidados de los mutualistas podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos para los planes de pensiones.

Reducción por pensiones compensatorias

Según art 55 pueden reducirse de la BI general:

  • El importe de las pensiones compensatorias a favor del cónyuge, satisfechas por decisión judicial; y

  • El importe de las anualidades por alimentos, ordenadas por autoridad judicial, exceptuadas las fijadas en favor de los hijos del contribuyente.

Reducción por aportaciones a partidos políticos

Podrán ser objeto de reducción tanto las cuotas de afiliación a partidos políticos, Federaciones, Coaliciones, como las aportaciones realizadas a los mismos. No puede superar los 600€ anuales.

Base liquidable del ahorro

Es el resultado de disminuir la BI del ahorro en el remanente, si lo hubiera, de la reducción por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos -art 55- sin que pueda resultar negativa -art 50.2-.

Los mínimos exentos como parte de la base liquidable

El principio de equidad exige que aquella parte de la BL que se destine a las necesidades básicas personales no se someta a gravamen. Esa parte de la BL se considera exenta.

La determinación de la parte de la BL que se destina a necesidades básicas la realiza el legislador descomponiéndola en 4 mínimos exentos diferentes: por el contribuyente, sus descendientes y ascendientes y un mínimo por sufrir discapacidad cualquiera de ellos. La suma de todos ellos constituirá el mínimo personal y familiar -art 56.3-.

La cuantificación de la deuda tributaria

La cuota íntegra estatal

La cuota íntegra estatal es la suma de las cantidades resultantes de aplicar a las bases liquidables general y del ahorro las alícuotas o tipos de gravamen correspondientes.

Liquidación de la base liquidable general

Para determinar la BL general hay que hacer dos operaciones:

  1. A toda la BL general -también al mínimo personal y familiar incluido en ella- se le aplica la escala establecida en el art 63 que contiene unos tipos de gravamen que aumentan según lo hace la BL -carácter progresivo del impuesto-.

  2. La cuantía resultante se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la BL que corresponde al mínimo personal y familiar la misma escala anterior.

El tipo medio estatal es el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota obtenida por la aplicación de la escala entre la base liquidable general. Se expresa con dos decimales.

Liquidación de la base liquidable del ahorro

La BL del ahorro, en la parte que supere el mínimo personal y familiar (MPF), se gravará con los tipos del art 66 más los de la Disp. Adc. 35. El MPF puede formar parte de la BL del ahorro si no hay BL general.

Liquidación de la base liquidable general y del ahorro de contribuyentes que no residen en España

Son contribuyentes a todos los efectos, a pesar de no tener relación con CCAA alguna, lo que obliga a sustituir el tramo autonómico que no les será de aplicación, por otro que ocupe su lugar.

La cuota líquida estatal. Deducciones de la cuota

Determinada la CIE, hay que aplicar sobre la misma el importe de determinadas deducciones, cuyo fundamento es la realización de determinadas actividades cuya financiación el legislador entiende merecedora de tutela y fomento.

La CLE es el resultado de disminuir la CIE en la deducción por adquisición de vivienda habitual y en el 50% de las siguientes deducciones: por actividades económicas, por donativos, por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, por proteger el Patrimonio Histórico, por tener cuentas Ahorro-Empresa y por el alquiler de vivienda habitual -art 68-.

Deducción por inversión en vivienda habitual

Con carácter general, los contribuyentes podrán deducirse el 7,5% de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente.

Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas anteriores, no se podrá practicar deducción por adquisición o rehabilitación de la nueva hasta que el importe invertido en la misma haya superado las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubieran sido objeto de deducción.

Las cantidades depositadas en Cuentas Ahorro Vivienda se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de vivienda hatitual. Los requisitos son: que se destinen a la compra de la primera vivienda habitual y que no se destinen a otro cometido.

Deducción por actividades económicas

Los contribuyentes sujetos al IRPF que ejerzan actividades económicas podrán acogerse a los incentivos y estímulos a la inversión empresarial que en cada momento sean aplicables a las sociedades sujetas al IS en las mismas condiciones que si fuesen sociedades, con una sola excepción: la reducción aplicable a las Sociedades cuando reinviertan las rentas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales -art 68.2-.

Deducciones por donativos

Dos son las deducciones previstas:

  1. Donativos a entidades sin ánimo de lucro: deducción del 25% sobre la base.

  2. Donativos a fundaciones: deducción del 10% sobre la base.

Deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla

Los residentes en Ceuta y Melilla tendrán derecho a la deducción del 50% de las cuotas íntegra estatal y autonómica o complementaria por rentas obtenidas allí.

Los no residentes deducirán el 50% de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica correspondiente.

Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial

Deducción del 15% de las inversiones o gastos que tengan estas finalidades.

La suma de la base de esta deducción y la de donativos no podrá exceder del 10% de la BL del contribuyente.

Cuenta ahorro-empresa

Las cuentas ahorro-empresa se caracterizan por tener como finalidad la constitución de una Nueva Empresa. Las cantidades que se depositen en estas cuentas gozarán de una deducción del 15%.

Deducción por alquiler de la vivienda habitual

Los contribuyentes con BI < 24.107,20€ gozan de una deducción del 10,05% de las cantidades satisfechas por alquiler de vivienda habitual.

Deducción por obras de mejora en la vivienda habitual

Los contribuyentes con BI < 71.007,20€ gozan de una deducción del 20% de las cantidades satisfechas por obras de mejora de la vivienda habitual o en el edificio en la que ésta se encuentre.

Límite conjunto de las deducciones y pérdida del derecho a deducir

El conjunto de donativos y para la protección del Patrimonio no podrá exceder el 10% de la BL.

Gravamen autonómico

El rendimiento cedido a las CCAA está integrado por los siguientes conceptos:

  • La parte autonómica de las cuotas líquidas, declaradas e ingresadas, minoradas por la deducción por doble imposición internacional y por las compensaciones fiscales por vivienda habitual.

  • El 50% de las CL que hayan optado por tributar por el IRNR.

  • El 50% de los pagos a cuenta realizados o soportados por los residentes que no estén obligados a declarar y que no hayan presentado declaración.

  • El 50% de los pagos a cuenta realizados o soportados por los residentes que, estando obligados a declarar, no hayan presentado declaración dentro de los plazos.

  • La parte de la deuda tributaria correspondiente a la CCAA que sea cuantificada o consignada por actas de inspección, liquidaciones practicadas por la Administración y declaraciones presentadas fuera de los plazos.

Criterios de sujeción

Por orden de prelación:

  1. Comunidad en la que el contribuyente ha permanecido más días, sin descontar las ausencias temporales. Se presumirá en la que radique su vivienda habitual.

  2. Comunidad en la que radique su principal centro de intereses.

  3. Comunidad a que pertenezca el lugar de la última residencia declarada.

La cuota íntegra autonómica

La CI autonómica es igual a la suma resultante de aplicar a las bases liquidables general y del ahorro los tipos de gravamen que correspondan.

Deducciones de la cuota íntegra autonómica

Las CCAA pueden regular el tramo autonómico de la deducción por adquisición de vivienda habitual.

Además, las CCAA pueden establecer otras deducciones de la CI autonómica: por circunstancias personales y familiares, por inversiones no empresariales y por aplicación de la renta.

Si no los hubiera regulado se aplicarán los siguientes:

  • Con carácter general el 7,5%.

  • Por adecuación de vivienda a persona con discapacidad el 10%.

Cuota líquida autonómica

Es el resultado de practicar a la CI autonómica las siguientes deducciones:

  • El importe íntegro de la deducción autonómica por inversión en vivienda habitual -el tramo autonómico de dicha deducción-.

  • El 50% del total de las deducciones: por actividades económicas, por donativos, por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, por la protección del Patrimonio Histórico, por cuentas ahorro-empresa y por el alquiler de vivienda habitual.

  • El importe de las deducciones establecidas por la CCAA.

Pérdida del derecho a practicar deducciones

Si se incumplen los requisitos después de finalizado el ejercicio en que se aplican, el contribuyente puede verse obligado a efectuar una regularización.

La cuota diferencial. Deducciones de la cuota líquida

La suma de las cuotas líquidas estatal y autonómica da como resultado la cuota líquida total del impuesto, que nunca podrá ser negativa puesto que los dos sumandos que la integran tampoco pueden serlo.

Sobre esta cuota líquida total se habrán de practicar determinadas minoraciones:

  • Deducción por doble imposición internacional;

  • Deducción por percepción de rendimientos del trabajo personal o de actividades económicas;

  • Deducción por impuestos satisfechos en el extranjero por sociedades transparentes o por la imputación de rentas derivadas de la cesión de los derechos de imagen;

  • Las retenciones, ingresos a cuenta y cuotas del IRNR de aquellos contribuyentes que adquieran su condición por cambio de residencia;

  • Pagos a cuenta -retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados-.

La cuota diferencial es el resultado de minorar la cuota líquida total del impuesto con el importe de estas cantidades. Cuando este resultado sea positivo, su importe será la deuda tributaria a ingresar. Si el resultado es negativo, porque a lo largo del período se ha ingresado una cantidad superior a la que corresponde pagar al contribuyente, la liquidación será con derecho a devolución.

La tributación familiar

Cuando los sujetos pasivos estén integrados en una unidad familiar y decidan tributar de forma conjunta, bastará que ejerciten tal opción para que se acumulen sus rendimientos y se graven acumuladamente.

Ninguna persona podrá pertenecer al mismo tiempo a dos unidades familiares distintas. La determinación de los miembros se realizará atendiendo a la situación existente en el día en que se devenga el impuesto.

Quienes hayan optado por la tributación conjunta podrán compensar las pérdidas patrimoniales y las bases liquidables negativas correspondientes a años anteriores, aunque hubiesen tributado individualmente. Por el contrario, cuando quienes hayan tributado conjuntamente pasen a hacerlo individualmente, tales compensaciones sólo podrán realizarse por los sujetos pasivos a quienes sean imputables.

Regímenes especiales

Imputación de rentas inmobiliarias

Los contribuyentes que sean titulares de bienes inmuebles urbanos que, no estén afectos a actividades económicas ni generen rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, habrán de incluir en su base imponible una renta imputada que, por su naturaleza, será inmobiliaria.

Cuando existan derechos reales de disfrute, la renta que habría correspondido al propietario se imputará al titular de ese derecho real. En los supuestos de derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles, siempre que su duración exceda de dos semanas, la imputación se efectuará al titular del derecho real, prorrateando el valor catastral en función de la duración anual del período de aprovechamiento.

La renta a imputar será el resultado de aplicar el 2% al valor catastral, debiéndose determinar en proporción al número de días que corresponda en cada período impositivo. Sin embargo, será el 1,1% de dicho valor cuando hubiera sido revisado mediante un procedimiento de valoración colectiva con efectos a partir del 01/01/1994.

Si carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación al 50 por ciento del valor por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, siendo el porcentaje de imputación el 1,1%.

Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna.

Régimen de atribución de rentas

Ni las personas jurídicas ni los entes sin personalidad tributan como sujetos pasivos de este impuesto. Sin embargo, estos entes sin personalidad sí que pueden recibir renta por la que, en principio, podrían quedar sujetos al impuesto, si bien el legislador, tanto en el IRPF como en la imposición sobre sociedades, ha entendido que quienes deben tributar por la renta obtenida no son las entidades sino directamente los socios, comuneros o partícipes. Así, si son personas físicas tributarán en el IRPF y si son jurídicas en el IS.

Entidades en régimen de atribución

Son las del art 35.4 LGT:

  • las sociedades civiles

  • las herencias yacentes

  • comunidades de bienes y entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición.

  • las entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentass constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

Determinación de la renta atribuible y de los pagos a cuenta

Para determinar la renta objeto de atribución se aplican las normas del IRPF con las siguientes excepciones:

  • Si todos sus miembros son sujetos pasivos del IS o contribuyentes por el IRNR con establecimiento permanente, la renta atribuible se determinará según la normativa del IS.

  • Si los partícipes son contribuyentes por el IRNR sin establecimiento permanente, se aplicará la LIRNR.

  • A los partícipes que sean sujetos pasivos del IS o IRNR y no sean personas físicas, no se les aplicará la disposición transitoria novena a la determinación de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos no afectos al desarrollo de actividades económicas.

  • Los miembros que sean sujetos pasivos del IS o del IRNR con establecimiento permanente integrarán en su base imponible las rentas procedentes de las acciones en instituciones de inversión colectiva, así como los rendimientos derivados de la cesión a terceros de capitales propios que se hubieran devengado a favor de la entidad.

La renta de la entidad se determinará de la siguiente forma:

  • Las rentas tendrán la naturaleza de la fuente de la que procedan para cada uno de los socios o comuneros.

  • Se cuantificarán con arreglo a ese origen, distinguiéndose entre rendimientos, ganancias y pérdidas e imputaciones de renta.

  • Podrán aplicarse los regímenes de estimación directa simplificada y estimación objetiva para la determinación del rendimiento neto de la entidad, siempre que sus miembros sean personas físicas.

  • A la renta atribuible no se le podrán aplicar las reducciones del capital inmobiliario específicas, ni las reducciones por la percepción de rendimientos obtenidos de forma irregular en tiempo o de generación superior a 2 años. En su caso, las aplicarán los socios después de habérseles atribuido la renta.

  • El rendimiento mínimo computable será cero, aunque las rentas negativas excedan de las positivas, cuando provengan de rentas de fuente extranjera procediendo de países con los que España no tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información. El exceso se computará en los cuatro años siguientes.

  • Las entidades que desarrollen actividades económicas llevarán unos únicos libros obligatorios de la actividad realizada.

  • Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia de la sujeción pasiva a la imposición personal sobre la renta de sus miembros.

  • La entidad no realizará como tal los pagos fraccionados, que habrán de efectuarse por cada uno de sus socios o comuneros, en proporción a su participación.

Atribución de la renta

La atribución a los miembros de la entidad sin personalidad se resume en:

  • La atribución se realizará de acuerdo con la participación estipulada por sus miembros, y, si no constaran a la AEAT las normas aplicables, se atribuirán por partes iguales.

  • La renta tendrá la naturaleza derivada de la fuente de donde procede para cada uno de sus miembros, integrándola en su base imponible como si la hubieran recibido ellos directamente.

  • Los miembros personas físicas podrán aplicar las reducciones del rendimiento neto del capital inmobiliario específicas y por irregularidad en la obtención de la renta de cualquier fuente.

  • Las retenciones o ingresos a cuenta se atribuirán a sus miembros en la misma proporción en que se atribuyan las rentas, quienes las deducirán en su imposición personal.

Obligaciones de información

Las entidades en régimen de atribución mediante las que se ejerza una actividad económica, o cuyas rentas excedan de 3000€, presentarán una declaración informativa, cuyo contenido también notificarán a sus miembros, en el plazo de un mes desde la finalización del plazo para presentar dicha declaración.

Transparencia fiscal internacional

Concepto y régimen jurídico

Las relaciones entre sociedades domiciliadas en distintos Estados plantean dificultades a la hora de sujetar a tributación tanto los beneficios de la sociedad como los de sus socios.

El régimen jurídico se contiene en el art 91 de la vigente Ley, y resuelve a quiénes se aplica y cuáles son sus efectos.

Ámbito subjetivo de aplicación

El régimen se aplica a entidades que reúnan los siguientes requisitos:

  1. no ser residentes en España y beneficiarse de una tributación inferior a la existente aquí;

  2. dedicarse al ejercicio de actividades financieras o inmobiliarias;

  3. estar controladas por contribuyentes residentes en España.

Efectos jurídicos derivados de su aplicación

Sus efectos son:

  • Los resultados de la entidad no residente se imputarán al contribuyente residente en España que ostente el control sobre aquélla.

  • Se imputarán en proporción a su participación en los resultados de la entidad no residente y, en su defecto, de acuerdo con su participación en el capital, fondos propios o derechos de voto.

  • Se imputarán los beneficios, no las pérdidas.

  • Las imputaciones se hacen separadamente, para cada una de las cuatro rentas susceptibles de imputación, de acuerdo con las normas de determinación que para tales rentas se establecen en el IS español.

  • Las rentas se computarán en la base imponible general del IRPF, correspondiente al contribuyente a quien se imputan.

  • El período impositivo al que imputarse las rentas será aquel en que haya concluido el ejercicio social de la entidad no residente, o, alternativamente, a elección del contribuyente, aquel en que se aprueben las cuentas, siempre que no hubieran transcurrido más de seis meses de su conclusión.

Derechos de imagen

Su régimen jurídico se encuentra en el art 92 de la LIRPF. Su finalidad es imputar al titular de los derechos de imagen las cantidades percibidas por la sociedad que los explota, siempre que la percepción de tales derechos exceda del 15% de la cantidad resultante de sumar lo que se percibe por esos mismos derechos y por la retribución pactada por la prestación directa de sus servicios.

Requisitos:

  • Debe tratarse de rendimientos derivados de la explotación del derecho de imagen por parte de una entidad, residente o no, a la que previamente se le ha cedido el derecho a tal explotación por parte de su titular.

  • El cedente de los derechos de imagen presta sus servicios a la entidad de acuerdo con una relación laboral.

  • La entidad que explota los derechos de imagen cede su utilización a la entidad que, en régimen laboral, abona una retribución al titular originario de los derechos de imagen.

  • La cantidad que, por tal cesión, perciba la sociedad que explota los derechos de imagen debe ser superior al 15% de la suma de dos conceptos: la cantidad percibida por la cesión y la cantidad abonada por los servicios en el marco de la relación laboral.

  • Cuando la sociedad a la que presta sus servicios el deportista, artista o profesional, abone la contraprestación por la utilización de los derechos de imagen a una sociedad no residente, deberá efectuar el correspondiente ingreso a cuenta en España.

  • El contribuyente imputará en la base imponible general de su IRPF el importe de la cantidad que se haya abonado por la explotación de sus derechos de imagen, más el importe de lo que se haya ingresado a cuenta. De esta cantidad deberá deducir el valor que en su día percibió por la cesión del derecho a la explotación de su imagen, siempre que dicha cantidad se hubiera obtenido en un período en el que el titular de la imagen estuviera sujeto a tributación en España.

  • La imputación deberá hacerse en el período en que la entidad que adquiere el derecho a la utilización de la imagen satisface la correspondiente cantidad a la entidad encargada de la explotación de tal derecho.

  • La renta imputada se integrará en la base imponible general del contribuyente.

  • De la cuota líquida resultante tendrá derecho a deducir:

    • El impuesto satisfecho por la entidad a la que el contribuyente cedió la explotación de sus derechos de imagen, correspondiente a la parte de renta que se imputa al contribuyente.

    • El impuesto pagado en el extranjero por los dividendos satisfechos por la entidad encargada de la explotación de los derechos de imagen, en la parte correspondiente a la cuantía que se imputa el contribuyente y que tributa en España.

    • El impuesto que haya pagado el contribuyente, en España o en el extranjero, por la cantidad obtenida por la cesión a una entidad del derecho a la explotación de su imagen.

Cuando la sociedad que explota los derechos de imagen está domiciliada en un paraíso fiscal, el contribuyente no podrá deducir los impuestos satisfechos por los conceptos referidos.

Régimen especial de trabajadores desplazados

Con este régimen el trabajador que viene a España durante un período de años reducido, puede conservar su estatus de no residente, tributando por la renta obtenida aquí, y los empresarios que lo contratan pueden ofrecer mejores ventajas, dado que los costes fiscales del trabajo son más reducidos.

Ámbito de aplicación

Podrán optar por tributar por el IRNR las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España si cumplen las siguientes condiciones:

  1. Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores.

  2. Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo.

  3. Que los trabajos se realicen efectivamente en España.

  4. Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.

  5. Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el IRNR.

  6. Que las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos impositivos en los que se aplique este régimen especial no superen la cuantía de 600.000€ anuales.

Contenido del régimen especial

Implicará la determinación de la deuda tributaria del IRPF del trabajador desplazado, durante el año en que se produce el cambio y en los cinco años siguientes, aplicando a las rentas obtenidas en España el régimen del IRNR, de acuerdo con las siguientes normas:

  • Se tributará de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen, sin que sea posible compensación alguna entre aquéllas.

  • La base liquidable, la cuota íntegra y la cuota diferencial se obtendrán aplicando las normas del IRNR -arts 24, 25 y 26 del TRLIRNR-.

  • Las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta de este régimen especial se practicarán también aplicando la normativa del IRNR.

  • La obligación de presentar y suscribir la declaración y el cumplimiento del resto de obligaciones formales, por las retenciones e ingresos a cuenta se realizará mediante los modelos correspondientes.

  • A las transmisiones de bienes inmuebles situados en territorio español les resultará de aplicación lo previsto en el art 25.2 TRLIRNR.

Ejercicio de la opción, duración, renuncia y exclusión del régimen especial

El ejercicio de la opción deberá realizarse mediante una comunicación dirigida a la AEAT en el plazo máximo de 6 meses desde la fecha de inicio de la actividad que conste en la SS.

La renuncia se presentará durante los meses de noviembre y diciembre anteriores al inicio del año natural en que deba surtir efectos, presentándose la comunicación de datos al retenedor y el modelo correspondiente a la AEAT.

Quedarán excluidos los contribuyentes que, tras el ejercicio de la opción, incumplan alguna de las condiciones.

Instituciones de inversión colectiva

Tributación de los socios y partícipes en Instituciones de Inversión Colectiva

Imputación de rentas derivadas de Instituciones de Inversión Colectiva domiciliadas en paraísos fiscales

Gestión del impuesto

La declaración

Constituye la obligación formal. La Ley exime de dicha obligación a todos los que obtengan rentas procedentes de:

  • Rendimientos del trabajo, con el límite 22.000€ anuales, cuando procedan de un único pagador, en tributación individual o conjunta.

  • Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600€ anuales.

  • Rentas inmobiliarias imputadas a las que se refiere el art 85 LIRPF, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de Letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de vivienda de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000€ anuales.

Por el contrario, sí que habrán de presentar declaración quienes -art 96.4 de la LIRPF-:

  • Realicen aportaciones a Planes de Pensiones, Planes de Previsión Asegurados o Mutualidades de Previsión Social, Planes de previsión social Empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, cuando ejerciten tal derecho.

  • Tengan derecho a la deducción por inversión en vivienda, cuenta ahorro-empresa o por doble imposición internacional.

La declaración se presentará en modelo aprobado por el Ministerio de Economía y Hacienda quien podrá aprobar también la utilización de modalidades simplificadas o especiales de declaración, para un grupo determinado de contribuyentes o para los ámbitos territoriales que se determine. La presentación de la declaración, cuando exista obligación de efectuarla, será necesaria para solicitar devoluciones por pagos a cuenta efectuados.

En caso de declaración conjunta, ésta será suscrita por los miembros de la unidad familiar mayores de edad, que actuarán en representación de los hijos integrados en ella. En caso de fallecimiento del contribuyente, los sucesores quedarán obligados al cumplimiento de las obligaciones tributarias pendientes por el IRPF y, entre ellas, la de presentar declaración.

Autoliquidación y pago. Borrador. Compensación entre cónyuges

Los sujetos obligados a declarar, habrán de determinar la deuda tributaria e ingresarla en el lugar, forma y plazos determinados, pudiendo fraccionar el ingreso.

La liquidación provisional

Deberes formales

En general

Los contribuyentes están obligados a conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones, a aportarlos juntamente con las declaraciones y comunicaciones del Impuesto, cuando así se establezca, y a exhibirlos ante los órganos competentes de la AEAT -art 104.1 LIRPF-.

El sujeto obligado a retener deberá presentar un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta, estando además obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir certificación acreditativa de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados.

Régimen de estimación directa normal

Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales y determinen sus rendimientos de acuerdo con la modalidad normal del régimen de estimación directa, estarán obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el CCom -art 104.2 LIRPF-.

Cuando la actividad empresarial no tenga carácter mercantil, las obligaciones contables se limitarán -art 68 RIR- a:

  • Libro registro de ventas e ingresos.

  • Libro registro de compras y gastos.

  • Libro registro de bienes de inversión.

Los profesionales cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa, normal o simplificada, estarán obligados a llevar:

  • Libro registro de ingresos.

  • Libro registro de gastos.

  • Libro registro de bienes de inversión.

  • Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.

Régimen de estimación directa simplificada

Se limitarán a los señalados en art 68.4 RIR.

Régimen de estimación objetiva

Deberán conservar, numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las facturas emitidas de acuerdo con la normativa reguladora de la emisión de facturas, y las facturas o justificantes documentales de otro tipo. También deberán conservar los justificantes de los signos, índices o módulos aplicados para determinar sus rendimientos -art 68 RIR-.

Si deducen amortizaciones, estarán obligados a llevar un Libro registro de bienes de inversión y un Libro registro de ventas o ingresos -art 68.7 RIR-.

Cuando las entidades en régimen de atribución de rentas desarrollen actividades económicas, llevarán unos únicos Libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada -art 68.8 RIR-.

Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados

Introducción

Fórmula a través de la cual se consigue que el Tesoro Público disponga regularmente de la liquidez que precisa. Además, facilita al contribuyente el cumplimiento de sus obligaciones a través del prorrateo.

Retenciones

Cuando se abonen rentas sujetas al IRPF surge en ocasiones la obligación de retener una parte de las mismas, ingresándolas en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del IRPF imputable al perceptor de tales cantidades.

La obligación de retener exige la concurrencia de dos presupuestos: uno objetivo, relativo a la naturaleza de la renta que se abona -art 75 RIR-, y otro subjetivo, relativo a la condición del pagador de los rendimientos -art 76 RIR-.

Rentas sujetas a retención

Son las siguientes:

  1. Rendimientos del trabajo.

  2. Rendimientos del capital:

    • RC inmobiliario

    • RC mobiliario

  3. Rendimientos de actividades económicas.

  4. Rendimientos susceptibles de recibir una distinta calificación (propiedad industrial o intelectual; prestación de asistencia técnica; arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas; cesión de imagen; y premios por juegos y apuestas).

  5. Ganancias patrimoniales obtenidas a consecuencia de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva.

Por el contrario, no existe obligación de practicar retenciones a las siguientes rentas:


Sujetos obligados a retener

Retenciones sobre los rendimientos del trabajo

Retenciones sobre los rendimientos del capital mobiliario

Retenciones sobre los rendimientos de actividades económicas

Retenciones sobre las ganancias patrimoniales

Otros supuestos

Ingresos a cuenta

Pagos fraccionados