05. Eficacia e interpretación de las normas financieras (L7)

Naturaleza jurídica de las normas financieras

En las normas tributarias concurren los caracteres propios de toda norma jurídica:

  • La existencia de una voluntad, proveniente del o de los órganos a quienes las normas sobre la producción normativa hayan atribuido facultades de creación del Derecho.

  • El nacimiento de una obligación o autorización, vinculadas a una determinada situación de hecho.

  • La imposición de una determinada sanción a aplicar en los supuestos de incumplimiento del mandato.

Ámbito espacial de aplicación

La LGT regula el ámbito espacial de un modo que puede ser resumido en:

  1. Las leyes reguladores de cada tributo podrán determinar los criterios de aplicación espacial, residencia o territorialidad.

  2. A falta de precisión, los tributos personales se exigirán conforme al criterio de residencia.

  3. Los tributos se exigirán según el criterio de territorialidad que resulte más adecuado a la naturaleza del objeto gravado.

Consiste en determinar el espacio sobre el que la ley produce efectos en cuanto tal. Una vez determinado ese espacio en el que la ley es eficaz, se producen dos consecuencias:

  • todos los tribunales de justicia deberán aplicarla y tenerla en cuenta como un elemento más, integrante del ordenamiento jurídico.

  • la integración de la ley en el ordenamiento jurídico determina que sea tenida en cuenta, siquiera como elemento interpretativo de ese mismo ordenamiento del que forma parte.

Cuestión distinta es determinar la extensión de la ley en el espacio, esto es, determinar los hechos que la ley de un Estado puede regular cuando los mismo se realicen total o parcialmente fuera de su territorio o por ciudadanos de otro Estado.

La fijación de la extensión de la ley en el espacio constituye el problema esencial que plantea la determinación del ámbito espacial de aplicación de las normas tributarias. A este respecto dos son las posibles respuesta, según se adopte el criterio de nacionalidad o territorialidad.

De acuerdo con la nacionalidad, las leyes tributarias se aplicarían a todos los ciudadanos que ostentaran la nacionalidad española, fuere cual fuere el lugar de residencia y fuere cual fuere el lugar donde se realizare el hecho imponible. El vínculo de nacionalidad sería el único motivo que determinaría la sujeción a las leyes tributarias española.

De acuerdo con la territorialidad las leyes tributarias españolas sólo se aplicarían a quienes residieran en territorio español o tuvieran con el mismo alguna relación, obtuvieran rentas, fueran titulares de determinados bienes etc.

Los criterios de territorialidad y nacionalidad tienen un ámbito definido de aplicación. Por lo general rige el de nacionalidad en aquella materia en las que prima la consideración individualizada del ciudadano.

En otros terrenos prima el de territorialidad, es el caso de la leyes penales, las de policía y las de seguridad pública, también debería de ser el caso de las leyes tributarias, no obstante se establece dos reglas de aplicación, las de residencia efectiva y de territorialidad.

Debemos preguntarnos sobre el fundamento de la exclusión del criterio de nacionalidad como criterio de aplicación de las normas tributarias.

El fundamento de la adopción del criterio de la residencia en la aplicación de los tributos personales en detrimentos de otros, como pudiera ser el de nacionalidad, es plenamente jurídico, y no es otro que la necesidad del respeto debido de las leyes, porque no es posible olvidar que cuando un determinado principio se incorpora a un precepto adquiere carácter normativo.

Otra cosa es indagar acerca de la ratio legis de esta regla. Cabe destacar la imposibilidad de sancionar el comportamiento antijurídico que comportaría la sujeción a gravamen de hechos realizados en el extranjero por quien careciera, además, de la condición de ser residente en España o el hecho de que todos los que tienen una determinada relación con un Estado provocan la realización de determinadas actividades públicas, a cuya financiación deben ser llamados a contribuir mediante el pago de determinados tributos.

Cuando se insiste en la territorialidad de los hechos imponibles se está obviando que las leyes tributarias españolas toman en consideración hechos imponibles realizados en el extranjero, por ejemplo, las rentas obtenidas en el extranjero por residentes en España, rentas cuya sujeción a las leyes españolas encuentran más fácil explicación si se atiende, no al principio de territorialidad, sino al criterio de residencia efectiva, en nuestro territorio, del preceptor de tales rentas.

Las críticas se pueden resumir en:

  • Establecer como criterio de sujeción en los tributos personales el de residencia efectiva no es coherente con los criterios que tradicionalmente se han utilizado en las leyes de tales impuestos personales para determinar la sujeción a los mismos. Junto a la residencia efectiva, que ha determinado la sujeción de personas físicas y jurídicas a los Impuestos sobre la renta de las personas físicas y de sociedades respectivamente, siempre se ha aplicado otro control, de territorialidad, en virtud del cual también se sujetan a tributación en España las rentas obtenidas aquí o satisfechas por personas residentes en España.

  • Tampoco puede decirse que el criterio de sujeción a los impuestos que gravan el patrimonio o las adquisiciones a título gratuito sea el de territorialidad, puesto que ello será cierto cuando se trate de sujetos por obligación real, no cuando se trate de sujetos por obligación personal, en cuyo caso se atenderá al criterio de residencia efectiva.

Ámbito temporal de aplicación

Entrada en vigor de las leyes tributarias

Respecto a la entrada en vigor de las leyes tributarias, se aplica el principio general establecido en el art. 2.1 CC, las leyes entran en vigor a los 20 días de su completa publicación en el BOE, si en ellas no se dispusiese otra cosa.

La LGT añade alguna regla más:

  • Las normas tributarias se aplicarán por plazo indeterminado, o por el plazo determinado en las mismas.

  • Las normas tributarias se aplicarán a los tributos cuyo periodo se inicie desde su entrada en vigor, evidentemente si nos encontramos ante tributos periódicos.

Esta regla supone una excepción a la doctrina según la cual el devengo determina, entre otros extremos, la normativa aplicable. De este modo puede suceder que la norma que deba tenerse en cuenta cuando se produzca el devengo, esto es, cuando se entienda realizado el hecho imponible, no sea la que esté vigente en ese momento, sino una norma anterior que, si bien está formalmente derogada, continua siendo eficaz.

Cese de la vigencia de las normas tributarias

El cese de la vigencia de las normas tributarias se produce por varias causas:

  • Transcurso del tiempo prefijado en la propia ley:

    • Se produce con las denominadas leyes temporales, leyes que fijan un período de vigencia determinado que autolimitan su vigencia temporal. Se plantea el problema de determinar cuáles son los efectos que se producen en las normas que fueron objeto de derogación expresa por parte de tales leyes. Se trata de determinar si cuando las normas con plazo de vigencia determinado se extinguen, recuperan su vigencia aquellas que derogaron. Hay que distinguir a este respecto dos hipótesis:

      • Si estas leyes fueron derogadas no vuelven a entrar en vigor por el hecho de que la ley que las derogó haya cumplido el término de su vigencia. Por la simple derogación de una ley no recobran vigencia las que ésta hubiere derogado.

      • Cuestión distinta es la referente a leyes que fueron suspendidas por la ley temporalmente limitada, cuando deja de tener vigencia, por haber transcurrido su plazo, la ley suspendida recupera automáticamente su vigencia.

  • Derogación expresa por otra ley posterior.

    • Junto a la derogación expresa, cabe entender derogada una ley por su manifiesta incompatibilidad con una ley posterior.

  • Derogación tácita:

    • Se produce en todos aquellos supuestos en que la ley, aun no derogando expresamente una ley anterior, regula la misma materia de forma diferente y contradictoria con la regulación legal hasta entonces vigente. La derogación tacita afecta a los preceptos de la ley anterior que sean incompatibles con la nueva ley.

    • Los problemas que suscita la derogación tácita no se plantearía si se cumpliera siempre el mandato establecido en la LGT, según el cual las leyes tributarias deben contener una relación completa de las normas derogadas y modificadas. Sin embargo no es usual el cumplimiento de tal precepto.

  • Otra forma de cese de la vigencia de las normas está constituida por la declaración de su inconstitucionalidad, según la CE, hay que considerar que tal consideración determinará que sólo permanezca vigente la parte de la ley que no se encuentre afectada por la misma. Aunque bien entendido no es una derogación sino una nulidad, la nulidad afecta incluso a situaciones pasadas, mientras que la derogación, generalmente, afecta a las situaciones futuras. Aunque el TC lo ha puesto en entredicho, en algunas ocasiones ha mantenido los efectos producidos al amparo de la ley declarada inconstitucional, con lo que no se ha producido la nulidad radical, como por ejemplo la declaración de inconstitucionalidad de la ley IRPF o algunas de tasa y precios públicos.

Cuestión distinta, aunque relacionada íntimamente con el cese de su vigencia, es la que hace referencia a la ultraactividad de las leyes tributarias. Se produce tal situación cuando una ley, expresa o tácitamente derogada, continúa aplicándose a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su derogación. Ello ocurre, por regla general, cuando de forma expresa se dispone que la normativa derogada continuará aplicándose a los supuestos de hecho nacidos durante el periodo de vigencia de la ley.

La retroactividad de las normas financieras. Especial referencia a la retroactividad de las normas tributarias

La LGT establece, que salvo que dispusiera otra cosa, las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo. Es similar a las leyes comunes del CC. En el mismo sentido la CE en el art. 9.3 por el principio de retroactividad establece la prohibición de las leyes sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos, en las que no se encuentran las de naturaleza tributaria.

Ni el CC ni la CE prohíben la retroactividad de las normas tributarias.

En consecuencia las leyes tributarias pueden desplegar eficacia retroactiva cuando expresamente lo establezcan y ello será constitucionalmente admisible siempre que la retroactividad no choque con otros principios constitucionales como pueden ser el de seguridad jurídica o el de capacidad económica.

  • Por tanto son claramente retroactivas las leyes tributarias de carácter procesal, aplicables a partir de su entrada en vigor a hechos producidos con anterioridad.

  • Y son esencialmente irretroactivas las leyes reguladoras de infracciones y sanciones tributarias, salvo que sean favorables a los interesados.

Referido a normas de carácter procedimental se aplican retroactividad, al igual que en general las leyes procesales, que son aplicables a partir del momento de su entrada en vigor incluso a hechos producidos con anterioridad.

La aplicación retroactiva de las disposiciones aclaratorias o interpretativa merece especial atención. Si se trata de disposiciones meramente interpretativas no cabe, hablar de eficacia retroactiva, dado que carecen de valor normativo, en definitiva no novan el ordenamiento jurídico. Si, por el contrario se trata de disposiciones que por interpretar o aclarar, innovan el ordenamiento jurídico, deberá aplicarse la regla general, la retroactividad deberá deducirse de lo que se establezca en la norma correspondiente.

No existe una prohibición general de retroactividad de las leyes tributarias, sí existen razones que justifican el establecimiento de un principio general de irretroactividad de los Reglamentos.

La exigencia del principio de legalidad y las relaciones entre Ley y Reglamento postulan igualmente el principio general de irretroactividad de los Reglamentos, como expediente técnico a través del cual proteger a los ciudadanos de posibles intromisiones de la Administración en sus esfera privativas.

La interpretación de las normas financieras en el ordenamiento español

La norma financiera, en cuanto tal norma jurídica, no tiene más singularidad que la que le confiere su contenido, es obvio que los métodos a utilizar en su interpretación serán los mismos que son aplicables, en la interpretación de cualquier otra norma.

La interpretación de las normas tributarias

Dispone el art. 12.1 LGT que “las normas tributarias se interpretaran con arreglo al art. 3.1 CC de acuerdo con el cual las normas se interpretaran según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas.

Interesa detenernos en el criterio de la realidad social. A partir de la entrada en vigor de la CE se ha ido consolidando la aplicación plena en el ámbito tributario de los principios y reglas de interpretación jurídica. Los Tribunales de justicia aceptan que las normas tributarias, incluso las que establezcan exenciones, deben interpretarse con arreglo al art. 3 CC, en particular atendiendo a la realidad social del tiempo en que han de ser aplicada.

El art. 12 LGT dispone que en tanto no se defina por la norma tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

Pese a que no se indique qué sentido debe prevalecer, la distinción entre interpretación técnica y usual no carece de significación, por lo que deberá ser el intérprete quien confiera relevancia a uno u otro significado.

Una cuestión que plantea algunos problemas es el significado que debe atribuirse, en el ordenamiento tributario, a conceptos jurídicos que ya han sido elaborados en otras ramas del ordenamiento.

La cuestión de la específica individualidad de los conceptos tributarios se planteó en Francia, en el fondo de la polémica sobre la posibilidad de que el ordenamiento tributario contuviera calificaciones que no se ajustaran a las dadas a una misma institución en otras ramas del Derecho, latía el temor a que el tributo fuera cercenando progresivamente el contenido del derecho de propiedad.

Superada hoy la visión del tributo como instituto jurídico odioso, no existe inconveniente en aceptar que el ordenamiento tributario pueda formular autónomamente sus propias calificaciones, siempre y cuando ello aparezca justificado y no se incurra en cantonalismos legislativos, al punto que se llegue a formular un pretendido lenguaje tributario, del que no cabría esperar sin confusión y oscuridad.

En definitiva la ley tributaria si puede proceder a calificar de manera autónoma los conceptos que en la misma se emplean, pero ello debe hacerse cuando existan sólidas razones para ello, por lo que generalmente sólo ocurrirá en dos supuestos. Primero cuando la novedad de la institución comporte la ausencia de otras definiciones por otras ramas del derecho. Segundo esa definición debe también reconocerse en aquellos casos en que por razones fiscales, el ordenamiento tributario formula de manera expresa una calificación que en caso contrario, no produciría los mismos resultados.

Las normas tributarias y las de Derecho privado no son diferente entre sí, sino que, por el contrario, se integran recíprocamente, dando vida a un cuerpo normativo que regula de forma completa los distintos presupuestos de hechos jurídicos.

La interpretación de las normas reguladoras del gasto público

No se ha planteado la controversia suscitada en relación a la interpretación de las normas tributarias.

Primero, la ausencia de principios constitucionales en materia de gasto público ha privado de singularidad a unas normas cuya interpretación y aplicación ha seguido los pasos propios de cualquier otra norma administrativa.

Segundo, el mayor distanciamiento con que se contempla el fenómeno del gasto público ha alejado de este ámbito la belicosidad con que han sido acogidas las normas tributarias y por tanto, los contenciosos surgidos en relación con la normativa reguladora del gasto han sido muy escasas.

La analogía en el Derecho Financiero

El art. 4 CC afirma que procederá la aplicación analógica de las normas cuando estas no contemplen un supuesto específico, pero regulen otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón. El propio art. Establece la excepción a esa posibilidad genérica de interpretar analógicamente: las leyes penales, las excepcionales y las de ámbito temporal, que no se aplicaran a supuestos ni en momentos distintos de los comprendidos expresamente en ellas.

Puesto que tiene carácter de derecho supletorio en relación con el ordenamiento tributario, cabe entender que la analogía esta admitida con carácter general en el ordenamiento tributario en base a la supletoriedad del CC.

No obstante en el ordenamiento tributario se ha constituido una opinión generalizada según la cual la analogía no es admisible en la regulación de los aspectos esenciales del tributo, por cuanto los mismos están sujetos al principio de reserva de ley. En ese sentido el art. 14 LGT establece que no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

De acuerdo con ello hay que entender que la analogía es admisible en aquellas partes del ordenamiento tributario que no aparezcan expresamente reservadas a la ley.

Este planteamiento debe de ser matizado:

  • La analogía no puede identificarse con la creación ex novo de Derecho o reglas aplicables a un determinado supuesto, sino que sirven para indicar una posible solución.

  • El rechazo a la aplicación de la analogía ha estado íntimamente ligado a la concepción positivista y garantista del Derecho tributario.

Ahora bien, desde el momento en que la reserva de ley, a la que ha estado unida la prohibición de la analogía, ha cambiado de significado, la cuestión debe ser objeto de alguna reformulación, por un lado se afirma que del principio de reserva de ley no resulta una prohibición de la analogía y de la integración jurídica. En la doctrina española, Pérez Royo ha afirmado que el único límite que en principio se presenta para la analogía de las normas tributarias es el mismo que se presenta en cualquier norma jurídica, el de carácter puramente lógico de la estructura de su presupuesto de hecho.

Hay que entender que el art. 14 LGT despliega la eficacia propia de una ley ordinaria y que sólo dice lo que dice. La analogía no será admisible para extraer el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y de los demás beneficios o incentivos, pero nada más.

Ha de plantearse una inversión en el planteamiento acerca de la admisibilidad de la analogía en Derecho tributario, ni la pretendida naturaleza especial de las leyes tributarias, ni las exigencias del principio de reserva de ley tributaria conducen a una prohibición generalizada de la analogía en el ordenamiento tributario. Teniendo en cuenta el carácter supletorio del Derecho Civil, hay que convenir que la analogía en el Derecho tributario está admitida con carácter general y sólo será inaplicable cuando esté expresamente prohibida.

Si algún supuesto concreto, la analogía debe reputarse contraria al principio de reserva de ley tributaria o si la analogía debe ser aplicable como medio de potenciar determinados principios, deberá ser cuestión a resolver por el TC.

El fraude de ley tributaria (o conflicto en la aplicación de las normas tributarias)

Concepto

Se define el fraude a la ley, cuando uno o varios actos jurídicos, originan un resultado contrario a una norma jurídica, amparándose en otra norma jurídica, que se ha dictado con distinta finalidad.

Para que se dé fraude de ley se exige la presencia de dos tipos de normas:

  1. norma defraudada cuya vulneración se persigue, y

  2. norma de cobertura o norma bajo cuyo amparo se realizan los actos de fraude, aunque también puede ser la ausencia de norma.

Se puede definir el fraude de ley tributaria como el resultado contrario a una norma tributaria producido por uno o varios actos que se han realizado bajo el amparo formal de una ley tributaria dictada con distinta finalidad de la perseguida por los interesados.

El fraude a la ley supone que un determinado resultado económico, cuya consecución por los medios jurídicos normales acarrearía el nacimiento de una deuda tributaria, se consigue por otros medios jurídicos, que natural y primariamente tienden al logro de fines diversos y que no están gravados o lo están menos. Puede ocurrir también que la norma de cobertura declare exento el negocio jurídico e incluso puede suceder que la ley de cobertura suponga la ausencia de una norma que sujete a gravamen el supuesto al que se acoge el sujeto pasivo.

En la regulación actual del fraude de ley tributaria hay que distinguir entre las normas generales y las dictadas para algunos tributos.

Las normas generales:

  • El término fraude de ley utilizado tradicionalmente se ha sustituido por el de conflicto en la aplicación de la norma. Aunque el Fraude de ley tributaria, cualquiera que sea su denominación, no es otra cosa que una especie del género más amplio de fraude de ley.

  • Para que exista fraude, conflicto según el tenor literal del precepto, es necesario evitar total o parcialmente el hecho imponible o minorar la base o la deuda tributaria, mediante actos en los que se den algunos requisitos:

    1. Que sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

    2. Que de su utilización no se deriven efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido de los actos o negocios usuales.

Las normas especiales cabe destacar el art. 96 TRIS, incorporado al capítulo que regula las operaciones de reestructuración empresarial, que contiene una regla de aplicación a todos los supuestos allí mencionados, No se aplicará el régimen establecido cuando la operación realizada tengo como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal.

Además de la utilización de normas “alternativas” que no suponen per se la existencia de fraude es necesario una serie de requisitos acumulativos:

  1. Los sujetos interesados deben realizar un acto o negocio jurídico distinto al que normalmente configura el presupuesto de hecho pero que conduzca a resultados equivalentes o similares.

  2. El acto o negocio realizado debe provocar un menor gravamen que el que se derivaría del otro.

  3. La realización del acto o negocio jurídico diferente al mencionado normativamente lo debe ser con el propósito de eludir el tributo o de evitar un mayor gravamen.

  4. No puede existir norma jurídica que tipifique o contemple el acto o negocio efectivamente realizado por los sujetos interesados.

Diferencias con el incumplimiento de la obligación tributaria:

El incumplimiento de la obligación tributaria puede dar lugar a una infracción o delito fiscal. En el incumplimiento se realiza un hecho imponible y surge la consiguiente obligación tributaria, que no se satisface por el contribuyente. En el fraude de ley no hay sanción para el sujeto que lo ha provocado, solo la obligación tributaria correcta más los intereses de demora, en su caso.

Diferencia con la simulación:

En la simulación se crea una “apariencia jurídica” que sirve bien para encubrir la realidad (simulación absoluta) o para poner de relieve la existencia de una realidad distinta (simulación relativa).

Diferencia con el negocio indirecto:

No es más que el procedimiento utilizado para defraudar la ley. Es un negocio de fraude a de ley si la finalidad perseguida es eludir la norma fiscal.

Diferencia con la economía de opción:

Esta formula esta permitida por el derecho tributario, y posibilita que el contribuyente revise su actuación de la forma que le resulte menos gravosa, siempre que dicha forma no sea ilícita en relación al fin perseguido, y no entrañe un abuso de forma.

El fraude a la ley se combate aplicando la norma tributaria que se pretende eludir:

  • se aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales.

  • Se exigirá la cuota que hubiera debido pagarse de haberse utilizado tales actos o negocios jurídicos.

  • Se exigirán los intereses de demora hasta el momento de la aplicación, pero no se impondrán sanciones.

Otra forma de combatir el fraude de Ley tributaria, más primaria, consiste en someter expresamente el acto o negocio utilizado a la norma defraudada. Este sistema tiene inconvenientes: No puede ser utilizado con profusión porque se terminaría incluyendo supuestos en los que no existe el fraude y suele llegar tarde para atajar los supuestos de fraude legal.

Procedimiento para la declaración de fraude a la Ley Tributaria

El art. 15.3 LGT exige un procedimiento especial para declarar el fraude de ley tributaria. Señala de modo genérico, que será la administración tributaria quien pueda declarar, o instar la declaración, del conflicto de aplicación de la norma, lo cierto es que sólo podrá serlo por la Inspección, los órganos de gestión no pueden instar tal declaración.

El procedimiento sería:

  1. si el órgano que esté conociendo un asunto apreciara la existencia de los indicios de fraude, deberá comunicarlo al interesado, que tendrá un plazo de 15 días para hacer las alegaciones.

  2. Una vez recibida las alegaciones y practicadas las pruebas que se considerasen precisas, el órgano actuante emitirá un informe sobre la existencia o no de las circunstancias que definen el fraude.

  3. Todo lo actuado deberá remitirse a una Comisión consultiva, que dispondrá de tres meses para emitir el informe que corresponda.

  4. El informe que emita la Comisión consultiva será vinculante para el órgano que conozca el asunto.

  5. El informe y demás actos del procedimiento, no serán susceptibles de recurso separado, sin perjuicio de suscitar la procedencia de la declaración de fraude, con ocasión de los recursos interpuestos contra los actos y liquidaciones resultantes de la comprobación.

La consulta tributaria

La consulta tributaria puede definirse como la petición que se realiza a la Administración para que se pronuncie sobre una materia tributaria que afecta a quien la realiza. Prevista en la LGT, y desarrollados en el Reglamento general de gestión e inspección. Las contestaciones de la Administración son informaciones a los contribuyentes de los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria.

Las contestaciones a las consultas contienen una interpretación autorizada de las normas tributarias que, sin embargo, no puede ser equiparable a la contenida en las disposiciones generales interpretativas o aclaratorias.

Se diferencia la consulta de la disposiciones interpretativa por la publicidad y generalidad de éstas, frente a la concreción y falta de publicidad de las contestaciones dadas a la consulta.

La razón de ser de las consultas se encuentra en la cada vez más acusada participación de los ciudadanos en los procedimientos de aplicación de los tributos.

La LGT establece para las consultas:

  • Las contestaciones tendrán, con carácter general, efectos vinculantes.

  • Se difundirán periódicamente las contestaciones que se considere de mayor trascendencia.

El órgano competente para contestar las consultas será el centro directivo del Ministerio de Hacienda que tenga atribuida la iniciativa para la celebración de disposiciones tributarias, su propuesta o interpretación. En el reglamento señala que el órgano encargado de contestar las consultas será la Dirección General de Tributos.

En principio, la legitimación para plantear consultas le corresponde a los sujetos pasivos. La LGT ha ampliado tal legitimación y se refiere a los demás obligados tributarios. Incluye también a los colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, etc, aunque sin gran dificultad se les podría incluir entre los obligados.

El objeto de la consulta lo constituye el régimen, la clasificación o la calificación tributaria que corresponde al peticionario, pudiendo afectar a cuestiones de hecho o de derecho.

Los requisitos de la consulta son:

  • La consulta debe ser escrita

  • Debe plantearse antes dela finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaración o autoliquidación el cumplimiento de otras obligaciones tributarias. No tendrá carácter vinculante, a pesar de realizarse en plazo, cuando verse sobre cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.

  • Debe contener los antecedentes y las circunstancias del caso.

  • Debe plantear las dudas que suscite la normativa tributaria aplicable.

  • Debe incluir cuantos datos y elementos sean necesarios para la formación de juicio por parte de la Administración.

Por lo que se refiere al procedimiento para contestar las consultas, la LGT dice únicamente que el plazo máximo será de 6 meses.

Los efectos de la contestación:

  • Tendrá efectos vinculantes para los órganos encargados de la aplicación de los tributos, tanto en la relación que tenga con el consultante como respecto de otros obligados que presenten los mismos hechos y circunstancias.

  • El consultante no incurre en responsabilidad alguna si acomoda su actuación a la contestación.

    • Esto no significa que se encuentre vinculado a lo contestado porque, si bien es cierto que contra las contestaciones no puede interponerse recurso alguno, lo cierto es que sí puede recurrirse los actos dictados de acuerdo con los criterios mantenidos en aquellas.

  • Los terceros no están vinculados por las contestaciones. No obstante una actuación realizada de acuerdo con una contestación exime de responsabilidad por infracción tributaria si entre los presupuestos de hecho a comparar existe una identidad sustancial.

  • Los Tribunales Económico-Administrativo y los órganos jurisdiccionales, no están vinculados por las contestaciones.

Información y asistencia al contribuyente en el cumplimiento de obligaciones tributarias

La LGT establece que la Administración deberá prestar a los obligados tributarios la necesaria información asistencia de sus derechos y obligaciones.

De los instrumentos para llevar a cabo tal función podemos destacar los que conforman el derecho que tienen los ciudadanos a ser informados y asistidos por la Administración tributaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

De acuerdo con ello, la labor de asesoramiento e información al contribuyente puede dividirse en dos grandes apartados que vemos a continuación.

Información

Se materializa a través de publicaciones de textos normativos, contestaciones a consultas y resoluciones económico–administrativas, así como las comunicaciones que se hagan sobre criterios administrativos en relación a normas vigentes. Más que derechos son un catálogo de buenas intenciones.

Valoración de bienes y acuerdos previos de valoración

Junto a la genérica labor de información la LGT prevé la existencia de actuaciones previas de valoración.

Por una parte el Reglamento regula la información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles y por otra la LGT se refiere a los acuerdos previos de valoración. Y por otra, el art. 91 LGT se refiere a los acuerdos previos de valoración.

El art. 90 LGT, dice:

1. Cada Administración tributaria informará, a solicitud del interesado y en relación con los tributos le correspondan, sobre el valor de los bienes inmuebles que, situados en el territorio de su competencia, vayan a ser objeto de adquisición o transmisión.

Las reglas más importantes de esta información son las siguientes:

  • Deben formularse con carácter previo a la terminación del plazo señalado para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración.

  • La información tendrá carácter vinculante durante un plazo de tres meses.

  • La información no impedirá la posterior comprobación administrativa sobre los hechos y circunstancias de la operación efectuada.

  • La falta de contestación no implicará la aceptación del valor.

Los denominados acuerdos previos de valoración están regulados en el art. 91 LGT, recoge la posibilidad de que cuando las leyes o Reglamentos propios de cada tributo así lo prevean, la administración determine con carácter previo y vinculante la valoración, a efectos fiscales, de rentas, productos, bienes, gastos y demás elementos de hecho imponible de la deuda tributaria.

A diferencia de la información previa, en este caso la valoración se extiende a todo tipo de bienes, aunque el legislador se remite a las Leyes y Reglamentos propios de cada tributo.

La administración tributaria queda vinculada a valorar ese bien de acuerdo con la información dada al contribuyente, en relación con un determinado impuesto y por el plazo previsto en la legislación vigente, la LGT fija en un máximo de tres años, aun dejando abierta la posibilidad de que la normativa concreta que lo regule establezca un plazo distinto.